Einkommensteuer

Tonnagebesteuerung: Auflösung des Unterschiedsbetrages (§ 5a Abs. 4 EStG) bei Tod des Gesellschafters

FG Hamburg, Pressemitteilung vom 24.05.2019 zum Urteil 2 K 247/16 vom 26.04.2019

Der 2. Senat des Finanzgerichts Hamburg hat mit Urteil vom 26. April 2019 (Az. 2 K 247/16) zur Tonnagebesteuerung entschieden, dass der sog. Unterschiedsbetrag nach § 5a Abs. 4 Sätze 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in jedem Fall des Ausscheidens eines Gesellschafters hinsichtlich des auf ihn entfallenden Anteils dem Gewinn gem. § 5a Abs. 4 Satz 3 Nr. 3 EStG hinzuzurechnen ist, d. h. auch im Falle des Todes eines Gesellschafters.

Mit dieser Entscheidung hat der Senat sein Urteil vom 19. Dezember 2017 (Az. 2 K 277/16 ( Pressemitteilung vom 12. Februar 2018 ), Rev. anhängig unter IV R 4/18) bestätigt, mit dem erkannt wurde, dass Unterschiedsbeträge nach § 5a Abs. 4 Sätze 1 und 2 EStG nicht steuerneutral beim Wechsel von Gesellschaftern einer Personengesellschaft auf die neuen Gesellschafter übergehen. Jener Entscheidung lag eine Gestaltung zugrunde, die die Versteuerung des Unterschiedsbetrages und damit der stillen Reserven einzelner Gesellschafter zu vermeiden suchte; und zwar dadurch, dass die Kommanditanteile des Gesellschafters steuerneutral zu Buchwerten in neu gegründete Kommanditgesellschaften eingebracht werden, an denen sich der einbringende Gesellschafter nur in einem geringfügigen Umfang als Kommanditist beteiligt (zumeist 1 %), während der einzige persönlich haftende Gesellschafter eine GmbH ist, die den weit überwiegenden Anteil am Gesellschaftsvermögen hält (zumeist 99 %) und dem geringeren Körperschaftsteuersatz von 15 % unterliegt. Zudem war in jenem Verfahren die Übertragung eines Kommanditanteils im Wege der Schenkung auf einen Angehörigen streitig. Für beide Fallvarianten verneinte das Gericht die Möglichkeit einer steuerneutralen Übertragung des Unterschiedsbetrags. Jeder Fall des Ausscheidens eines Gesellschafters werde von § 5a Abs. 4 Satz 3 Nr. 3 EStG erfasst, eine verbleibende (disquotale) mittelbare Beteiligung ändere daran nichts. Es komme auch nicht darauf an, ob das Ausscheiden entgeltlich oder unentgeltlich oder zu Buchwerten erfolge. Zur Begründung stellte das Gericht im Kern auf den Wortlaut, die Entstehungsgeschichte und Sinn und Zweck der Vorschrift ab.

Mit dem jetzt ergangenen Urteil ist auch für die Fallvariante des Ausscheidens durch Tod entschieden, dass der Unterschiedsbetrag nicht auf die Erben übergeht, sondern im Jahr des Todes aufzulösen und dem Gewinnanteil des verstorbenen Gesellschafters hinzuzurechnen ist. Dem Umstand, dass der Unterschiedsbetrag trotz Ausscheidens des Gesellschafters in einem besonderen Verzeichnis fortgeführt wird, welches den einheitlichen und gesonderten Feststellungen der Gesellschaft auch beigefügt wird, hat das Gericht keine Bedeutung beigemessen. Folglich war im Streitjahr kein Unterschiedsbetrag mehr vorhanden, der den Erben hätte zugerechnet werden können.

Die Revision wurde zugelassen.

Quelle: FG Hamburg