Umsatzsteuer

Umsatzsteuerbefreiung nach § 4 Nr. 26 UStG für ehrenamtliche Tätigkeiten

BFH-Urteil vom 17. Dezember 2015, V R 45/14, BStBl 2017 II S. ...

BMF, Schreiben (koordinierter Ländererlass) III C 3 - S-7185 / 09 / 10001-06 vom 08.06.2017

Mit Urteil vom 17. Dezember 2015, V R 45/14 hat der BFH entschieden, dass die Tätigkeit als Vorstands- und Ausschussmitglied eines Sparkassenverbandes nicht vom Begriff der ehrenamtlichen Tätigkeit i. S. v. § 4 Nr. 26 UStG umfasst wird. Beide Alternativen - sowohl Buchst. a als auch Buchst. b - des § 4 Nr. 26 UStG setzen das Vorliegen einer ehrenamtlichen Tätigkeit voraus. Als ehrenamtlich seien nach ständiger Rechtsprechung jene Tätigkeiten anzusehen, die in einem anderen Gesetz als dem Umsatzsteuergesetz (UStG) ausdrücklich als solche genannt werden, die man im allgemeinen Sprachgebrauch herkömmlicherweise als ehrenamtlich bezeichnet oder die vom materiellen Begriff der Ehrenamtlichkeit umfasst werden. Die Satzung des Sparkassenverbandes sei kein Gesetz im Sinne der Rechtsprechung zu § 4 Nr. 26 UStG.

Der von der Rechtsprechung zur Definition und Auslegung der ehrenamtlichen Tätigkeit des § 4 Nr. 26 UStG verwendete Gesetzesbegriff sei enger als der des § 4 Abgabenordnung (AO). Diese richtlinienkonforme Auslegung des § 4 Nr. 26 UStG sei durch das Unionsrecht geboten und insoweit sei die zu weit gefasste Regelung des nationalen Rechts einschränkend auszulegen.

Danach ist eine Tätigkeit, die in einem anderen Gesetz oder im allgemeinen Sprachgebrauch als ehrenamtlich bezeichnet wird, nicht zwangsläufig nach § 4 Nr. 26 UStG umsatzsteuerfrei.

Ein Automatismus, der jegliche weitere Prüfung mit Bezug zum rechtlichen Kern des Begriffs „Ehrenamt“ von vornherein ausschließt, entspricht nicht dem Sinn und Zweck der Befreiungsvorschrift. Eine weitergehende Überprüfung an Hand der Kriterien des materiellen Begriffs der Ehrenamtlichkeit ist aber dann, wenn die Tätigkeit des Unternehmers für den Hoheitsbereich einer juristischen Person des öffentlichen Rechts (vgl. Abschn. 4.26.1 Abs. 2 Satz 1 UStAE) in einem formellen oder materiellen Gesetz ausdrücklich als ehrenamtlich bezeichnet ist, nur ausnahmsweise in den Fällen erforderlich, in denen die Anwendung des Begriffs der Ehrenamtlichkeit auf die Tätigkeit mit der gebotenen engen Auslegung dieses Begriffs ausnahmsweise nicht mehr vereinbar ist, insbesondere wenn sie in einem Umfang ausgeführt wird, bei dem die Annahme einer beruflichen Ausübung nicht mehr ausgeschlossen werden kann.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird im Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) vom 1. Oktober 2010, BStBl I Seite 846, der zuletzt durch das BMF-Schreiben vom 6. Juni 2017 - III C 3 - S-7532 / 09 / 10001 (2017/0463022), BStBl I. S. ... geändert worden ist, Abschn. 4.26.1. Abs. 1 wie folgt gefasst:

„(1) 1Für die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 26 Buchstabe a und Buchstabe b UStG ist das Vorliegen einer ehrenamtlichen Tätigkeit erforderlich (vgl. BFH-Urteil vom 17. 12. 2015; V R 45/14, BStBl 2017 II S. XX). 2Hierzu rechnen neben den in einem Gesetz ausdrücklich als solche genannten Tätigkeiten auch die, die man im allgemeinen Sprachgebrauch herkömmlicher Weise als ehrenamtlich bezeichnet (vgl. BFH-Urteil vom 27. 7. 1972; V R 33/72, BStBl II S. 844) oder die dem materiellen Begriffsinhalt der Ehrenamtlichkeit entsprechen (vgl. BFH-Urteil vom 14. 5. 2008, XI R 70/07, BStBl II S. 912, und vom 20. 8. 2009, V R 32/08, BStBl 2010 II S. 88). 3Die Annahme der Ehrenamtlichkeit kraft gesetzlicher Regelung erfordert die Benennung in einem materiellen oder formellen Gesetz. 4Eine Ehrenamtlichkeit kraft gesetzlicher Regelung ist allerdings nicht anzunehmen, wenn es sich um eine Bestimmung in einer im Bereich der Selbstverwaltung erlassenen Satzung handelt (vgl. BFH-Urteil vom 17. 12. 2015, V R 45/14, a.a.O.). 5Die Tätigkeit im Aufsichtsrat einer Volksbank wird im allgemeinen Sprachgebrauch herkömmlicherweise nicht als ehrenamtlich bezeichnet (vgl. BFH-Urteil vom 20. 8. 2009, V R 32/08, a. a. O.). 6Ergibt sich die Bezeichnung „ehrenamtlich“ weder aus einem Gesetz noch lässt sich ein diesbezüglicher Sprachgebrauch ermitteln, bedarf es einer Bestimmung des materiellen Begriffsinhalts. 7Im öffentlich-rechtlichen Bereich ist darunter die unentgeltliche Mitwirkung natürlicher Personen bei der Erfüllung öffentlicher Aufgaben zu verstehen, die auf Grund behördlicher Bestellung außerhalb eines haupt- oder nebenamtlichen Dienstverhältnisses stattfindet und für die lediglich eine Entschädigung besonderer Art gezahlt wird (vgl. BFH-Urteil vom 16. 12. 1987, X R 7/82, BStBl 1988 II S. 384). 8Wenn eine Tätigkeit für den hoheitlichen Bereich einer juristischen Person des öffentlichen Rechts (vgl. Abschn. 4.26.1 Abs. 2 Satz 1 UStAE) in einem anderen Gesetz oder im allgemeinen Sprachgebrauch als ehrenamtlich bezeichnet wird, kann grundsätzlich vom Vorliegen der Befreiungsvoraussetzungen ausgegangen werden, es sei denn, die Anwendung des Begriffs der Ehrenamtlichkeit auf die Tätigkeit ist mit der gebotenen engen Auslegung des Begriffs der Ehrenamtlichkeit ausnahmsweise nicht mehr vereinbar, insbesondere wenn sie in einem Umfang ausgeführt wird, bei dem die Annahme einer beruflichen Ausübung nicht mehr ausgeschlossen werden kann. 9Für den nicht-öffentlichen Bereich kommt es nach dem materiellen Begriffsinhalt hingegen auf das Fehlen eines eigennützigen Erwerbsstrebens, die fehlende Hauptberuflichkeit und den Einsatz für eine fremdnützig bestimmte Einrichtung an. 10Danach kann sowohl die Tätigkeit eines Ratsmitgliedes im Aufsichtsrat einer kommunalen Eigengesellschaft (BFH-Urteil vom 4. 5. 1994, XI R 86/92, BStBl II S. 773) als auch die Tätigkeit in Gremien der berufsständischen Kammern und Verbände eine ehrenamtliche Tätigkeit im Sinne der Befreiungsvorschrift sein. 11Liegt ein eigennütziges Erwerbsstreben oder eine Hauptberuflichkeit vor bzw. wird der Einsatz nicht für eine fremdnützig bestimmte Einrichtung erbracht, kann unabhängig von der Höhe der Entschädigung nicht von einer ehrenamtlichen Tätigkeit ausgegangen werden. 12Das ist insbesondere dann der Fall, wenn der Zeitaufwand der Tätigkeit auf eine hauptberufliche Teilzeit- oder sogar Vollzeitbeschäftigung hindeutet. 13Ein Entgelt, das nicht lediglich im Sinne einer Entschädigung für Zeitversäumnis oder eines Verdienstausfalls gezahlt wird, sondern sich an der Qualifikation des Tätigen und seiner Leistung orientiert, steht dem Begriff der ehrenamtlichen Tätigkeit entgegen.“

Soweit nicht anderweitig ein Vertrauenstatbestand gesetzt wurde, sind die Grundsätze dieses Schreibens in allen offenen Fällen anzuwenden. Für bis zum 31. Dezember 2018 für juristische Personen des öffentlichen Rechts ausgeführte Umsätze wird es nicht beanstandet, wenn sich der ehrenamtlich Tätige zur Begründung der Umsatzsteuerfreiheit der Umsätze auf die Benennung der Ehrenamtlichkeit in einer, auch im Rahmen der Satzungsautonomie erstellten, öffentlich-rechtlichen Satzung beruft, es sei denn, die Anwendung des Begriffs der Ehrenamtlichkeit auf seine Tätigkeit ist mit der gebotenen engen Auslegung des Begriffs der Ehrenamtlichkeit ausnahmsweise nicht mehr vereinbar, insbesondere wenn sie in einem Umfang ausgeführt wird, bei dem die Annahme einer beruflichen Ausübung nicht mehr ausgeschlossen werden kann.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Quelle: BMF