Steuerfalle Betriebsstätte rechtzeitig erkennen

Ausgangspunkt ist zunächst das deutsche Steuerrecht. Nach § 12 Abgabenordnung (AO) ist eine Betriebsstätte eine feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit eines Unternehmens dient. Das Gesetz nennt unter anderem die Stätte der Geschäftsleitung, Zweigniederlassungen, Geschäftsstellen, Fabrikations- oder Werkstätten und Warenlager. Daneben enthält § 12 Satz 2 Nr. 8 AO eine besondere Regelung für Bauausführungen und Montagen. Solche Tätigkeiten können eine Betriebsstätte begründen, wenn sie länger als sechs Monate andauern. Bei grenzüberschreitenden Sachverhalten endet die Prüfung damit jedoch nicht. Ist nach deutschem Recht eine Betriebsstätte anzunehmen, muss in einem zweiten Schritt untersucht werden, ob ein DBA das deutsche Besteuerungsrecht einschränkt. Bei einer rumänischen SRL ist hierfür das DBA zwischen Deutschland und Rumänien maßgeblich. Gerade bei Bau- und Montagearbeiten zeigt sich ein wichtiger Unterschied: Während § 12 AO bei entspre-chender zeitlicher Dauer bereits an eine Sechsmonatsschwelle anknüpft, setzt Art. 5 Abs. 3 DBA-Rumänien für Bauausführungen oder Montagen eine Dauer von mehr als zwölf Monaten voraus. Für die Praxis ergibt sich damit ein zweistufiges Prüfungsschema: Liegt nach deutschem Recht eine Betriebsstätte vor? Darf Deutschland das daraus folgende Besteuerungsrecht nach dem DBA-Rumänien tatsächlich ausüben? Die Feststellung „es gebe keine deutsche Gesellschaft“ beantwortet keine der beiden Fragen.

Besonders deutlich wird das Nebeneinander beider Prüfungsebenen bei Bau- und Montageprojekten. Führt eine rumänische SRL beispielsweise acht Monate lang ein Bauprojekt in Deutschland durch, kann die zeitliche Voraussetzung des § 12 AO erfüllt sein. Für die abkommensrechtliche Baustellenbetriebsstätte ist daneben die Zwölfmonatsgrenze des Art. 5 Abs. 3 DBA-Rumänien zu berücksichtigen. Dabei darf die Betrachtung aber nicht bei der Laufzeit der Baustelle stehen bleiben. Die besondere Zwölfmonatsgrenze für Bau- und Montageprojekte beantwortet nicht zwangsläufig die Frage, ob aufgrund anderer Umstände eine Betriebsstätte vorliegt. Das kann insbesondere dann relevant werden, wenn dem Unternehmen in Deutschland dauerhaft Räume zur Verfügung stehen. Auch bei mehreren Bauabschnitten oder wirtschaftlich und organisatorisch zusammenhängenden Tätigkeiten ist deshalb eine saubere Dokumentation der Projektzeiträume unverzichtbar.

In der Beratungspraxis besonders schwierig zu beurteilen sind Räumlichkeiten, die nicht dem ausländischen Unternehmen selbst gehören oder von diesem angemietet werden. Allein ein Schreibtisch beim deutschen Auftraggeber begründet noch nicht automatisch eine Betriebsstätte. Umgekehrt schließt fremdes Eigentum an den Räumen eine Betriebsstätte nicht aus. Entscheidend sind die tatsächlichen Verhältnisse. Zu untersuchen ist insbesondere, ob der rumänischen SRL eine hinreichende Verfügungsmacht über die Räumlichkeiten zukommt und ob sie diese mit einer gewissen Beständigkeit für ihre unternehmerische Tätigkeit nutzt. Der Sachverhalt sollte deshalb möglichst konkret aufgenommen werden:

• Hat der Projektleiter einen bestimmten Arbeitsplatz oder Raum?

• Kann er diesen regelmäßig nutzen?

• Wird der Raum lediglich für einzelne Besprechungen zur Verfügung gestellt?

• Werden dort Mitarbeiter koordiniert?

• Welche geschäftlichen Funktionen werden dort ausgeübt?

• Werden Unterlagen, Geräte oder andere Betriebsmittel dauerhaft vorgehalten?

Ein gelegentlich genutzter Besprechungsraum ist anders zu beurteilen als ein Arbeitsraum, der einem Mitarbeiter über Monate für seine Tätigkeit zur Verfügung steht. Für die Prüfung einer Betriebsstätte ist deshalb nicht die Bezeichnung „Kundenbüro“ entscheidend. Gefragt werden muss vielmehr, wie dieses Büro tatsächlich genutzt wird.

Neben Räumlichkeiten können Personen eine eigenständige steuerliche Prüfung erforderlich machen. § 13 AO definiert den ständigen Vertreter. Hier kommt es insbesondere darauf an, ob eine Person nachhaltig für das Unternehmen tätig wird und dabei dessen Sachweisungen unterliegt. Das Gesetz nennt etwa den Abschluss oder die Vermittlung von Verträgen sowie die Beschaffung von Aufträgen. Ein Projektleiter ist deshalb nicht allein aufgrund seiner Stellenbezeichnung ständiger Vertreter. Entscheidend sind seine tatsächlichen Aufgaben und Befugnisse. Die Sachverhaltsaufnahme sollte beispielsweise klären:

• Welche Verträge darf die Person abschließen?

• Welche Vertragsverhandlungen führt sie?

• Welche Entscheidungen trifft sie vor Ort?

• Welche Weisungen erhält sie vom Stammhaus?

• Wie dauerhaft wird sie in Deutschland tätig?

Gleiches gilt für Geschäftsführer. Ihre Tätigkeit in Deutschland muss zusätzlich Anlass geben, den Ort der Geschäftsleitung im Sinne des § 10 AO im Blick zu behalten. Entscheidend ist der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung, nicht die Anschrift auf dem Briefpapier.

Die Prüfung darf allerdings auch nicht in die entgegengesetzte Richtung überzogen werden. Eine rumänische SRL kann Waren an deutsche Kunden liefern oder Dienstleistun-gen für deutsche Unternehmen erbringen, ohne allein deshalb eine ertragsteuerliche Betriebsstätte in Deutschland zu unterhalten. Der deutsche Kunde, der deutsche Umsatz und selbst regelmäßig ausgestellte Rechnungen nach Deutschland ersetzen die eigentliche Prüfung einer Betriebsstätte nicht. Die Kernfrage für den steuerlichen Berater lautet vielmehr: Welche unternehmerischen Funktionen werden tatsächlich in Deutschland ausgeübt, wo werden sie ausgeübt und unter welchen tatsächlichen Bedingungen?

Gerade bei projektbezogenen Tätigkeiten verändern sich Sachverhalte häufig im laufenden Jahr. Ein zunächst auf drei Monate angelegter Auftrag wird verlängert. Aus einem sporadisch benutzten Besprechungsraum wird ein dauerhafter Arbeitsplatz. Ein Projektleiter erhält weitergehende Vertragsbefugnisse. Ein Geschäftsführer hält sich zunehmend in Deutschland auf. Eine einmalige Beurteilung bei Mandatsbeginn reicht deshalb nicht. In der laufenden steuerlichen Begleitung sollten insbesondere folgende Punkte regelmäßig abgefragt werden:

• Welche Projekte bestehen in Deutschland und wie lange laufen sie?

• Welche Räume werden genutzt?

• Welche Mitarbeiter arbeiten in Deutschland?

• Welche Entscheidungs- und Vertragsbefugnisse besitzen sie?

• Wie häufig sind Geschäftsführer in Deutschland tätig?

• Wo werden wesentliche Entscheidungen getroffen?

• Haben sich Projektumfang, Personal oder räumliche Strukturen verändert?